对于未取得合法凭证，而是以白条入账进行税前扣除后，如何补救的问题，《关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）第六条，《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号）第十三条、十五条、十七条等条款作了详尽的规定，总结如下图：

小编的观点是，白条补救扣除的基本原则是“迟补不如早补、被动补不如主动补”,就是说当年所得税汇算清缴期结束后补开发票不如汇算清缴期结束前补开发票，被税务机关发现后被动补开不如主动自行补开，这也是对纳税人最有利的补救方法。实务中常见的问题有：

如果支出真实且已实际发生，在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算，但应在当年度汇算清缴结束前取得税前扣除凭证。

政策文件：

《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）第六条规定：“企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。”

《国家税务总局关于发布<企业所得税税前扣除凭证管理办法>的公告》（国家税务总局公告2018年第28号）第六条规定：“企业应在当年度企业所得税法规定的汇算清缴期结束前取得税前扣除凭证。”

如果企业以前年度应当取得而未取得发票且相应支出在该年度没有税前扣除的，在以后年度取得符合规定的发票，相应支出可以追补至该支出发生年度税前扣除，但追补年限不得超过五年。

政策文件：

《国家税务总局关于发布<企业所得税税前扣除凭证管理办法>的公告》（国家税务总局公告2018年第28号）第十七条规定：“除发生本办法第十五条规定的情形外，企业以前年度应当取得而未取得发票、其他外部凭证，且相应支出在该年度没有税前扣除的，在以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证或者按照本办法第十四条的规定提供可以证实其支出真实性的相关资料，相应支出可以追补至该支出发生年度税前扣除，但追补年限不得超过五年。”

汇算清缴期结束后，税务机关发现企业应当取得而未取得发票并且告知企业的，企业应当自被告知之日起60日内补开符合规定的发票。若因对方特殊原因无法补开的，企业应当按规定，自被告知之日起60日内提供可以证实其支出真实性的相关资料。

政策文件：

《国家税务总局关于发布<企业所得税税前扣除凭证管理办法>的公告》(国家税务总局公告2018年第28号) 第十五条规定：“ 汇算清缴期结束后，税务机关发现企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证并且告知企业的，企业应当自被告知之日起60日内补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证。其中，因对方特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，企业应当按照本办法第十四条的规定，自被告知之日起60日内提供可以证实其支出真实性的相关资料。

对这个问题有如下几种观点：

观点一：只允许追补至发生年度扣除。根据权责发生制原则，不得改变税费扣除的所属年度，应追补至该项目发生年度计算扣除。例如：2017年，A公司发生一笔费用8000元，因汇算清缴未取得发票做了纳税调增，2019年该公司取得了发票，应该如何税务处理呢？按照上述观点：允许扣除，但是不能违反权责发生制和配比原则，应追溯调整到2017年扣除。

观点二：可选择在当年扣除或追溯补扣。理由是《办法》第十七条表述的是“可以”，也就是说纳税人可以选择追补，也可以选择直接在当年扣除！

小编基本倾向第二种观点。为何是基本？因为我认为此观点正确但不够严谨，应该按照重要性原则进行分类处理。对于对当期损益和财务状况影响很大的支出，应严格按照权责发生制追补至发生年度扣除；对当期损益影响轻微的支出，可直接在当年扣除。

这么处理的理由是：小额支出对当期损益和财务状况影响很小，而且如果非要追补至发生年度扣除，假如追溯调整后发生年度亏损，则需结转以后年度弥补，就可能导致办理退税、调整纳税申报表等大量繁琐的程序性工作。这会影响征纳双方的效率，与《办法》“放管服”的起草理念也不相符。

政策文件：

企业以前年度应当取得而未取得发票、其他外部凭证，且相应支出在该年度没有税前扣除的，在以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证或者按照本办法第十四条的规定提供可以证实其支出真实性的相关资料，相应支出可以追补至该支出发生年度税前扣除，但追补年限不得超过五年。

《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第二条规定，本办法所称税前扣除凭证,是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时，证明与取得收入有关的、合理的支出实际发生，并据以税前扣除的各类凭证。

此办法第四条规定对税前扣除凭证在管理中遵循的三性之一“真实性”的解释：真实性是指税前扣除凭证反映的经济业务真实，且支出已经实际发生。

《办法》出台后，各路大咖对此纷纷解读，其中关于何谓实际发生的争议最大，主要有两种观点：

观点一：实际发生=实际支付。认为只有付款或者给付了相应的对价才叫实际发生，才能税前扣除。我认为这种观点的主要问题是将《企业所得税法实施条例》第九条规定确定的原则曲解为收入实现权责发生制原则，支出（费用）实现收付实现制，颠覆了企业应纳税所得额的计算原则。

观点二：实际发生≠实际支付。认为“支出真实且已实际发生”中的“支出真实”是指“会计确认的经济业务真实”，“实际发生”并非“实际支付”，而是指因固定资产已经使用、货物已经销售、劳务已经提供、租赁期已经开始、资金已经占用等实际发生的经济业务应归属于当期的成本（损益类）、期间费用、税金（指记入损益的税金）、损失等；认为只要经济业务真实发生，哪怕销售方因为未到增值税纳税义务发生时间而没开具发票，也可以税前扣除。

理论上来看，观点二有不可辩驳的正确性。但是从征管的角度，此观点与28号公告强调的以票扣税总体原则相悖，有时会导致“凭票扣除”被撕开一个大口子，形成了只要挂“应付账款”就可以无票在企业所得税前扣除的现象。

小编的理解是：“支出实际发生”指的是经济业务真实发生且支付义务已产生，而“支付实际发生”指的是已经付了款或者给付了相应的对价，二者内涵不同，实际发生≠实际支付，故我基本支持第二种观点。

but下边还认为，一项支出能否税前扣除不仅要满足支出实际发生这一前提，还必须具有合法凭证这个关键条件。《办法》第二条规定：“税前扣除凭证是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时，证明与取得收入有关的、合理的支出实际发生，并据以税前扣除的各类凭证”。也就是说，“支出实际发生”只能确定税前扣除的范围和标准，而合法凭证才是税前扣除的依据，二者缺一不可，就像出国旅游，办理签证是首要条件，但到了景点还得买门票。

此外，《企业所得税法实施条例》第九条规定：“企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外”。由此可见，支出准予税前扣除还得符合权责发生制要求，否则会违反《企业所得税法》关于企业应纳税所得额计算的根本原则。

综上，小编认为一项支出能够税前扣除需满足支出实际发生、具有合法凭证、符合权责发生制原则等三个条件。

【例】：A公司2017年1月1日租赁B公司厂房，租赁期三年。

情况一：A在2019年末租赁期满一次性支付三年租金120万元，B分别在2017年末、2018年末、2019年末开具发票。

分析：尽管A在2017年和2018年未实际付款，但满足“”支出实际发生、具有合法凭证、符合权责发生制原则”等三个条件，因此可分别在2017年、2018年、2019年税前扣除40万元。

情况二：A公司在2019年末租赁期满一次性支付三年租金120万元，B在2019年末收款时一次性开具发票。

分析：A公司2017年和2018年没有取得发票，因此尽管业务真实并符合权责发生制要求，可仍然不允许税前扣除，年度汇缴时要做纳税调增处理；等到2019年末取得发票时，再追溯调减2017年及2018年应纳税所得额。

情况三：A公司在2017年1月1日一次性提前支付三年租金120万元，B在2017年1月1日开具发票。

分析：尽管A公司在2017年一次性支付了三年租金120万元并取得发票，但根据权责发生制原则，2017年、2018年、2019年税前分别只允许扣除40万元。

根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第五条的规定：

关于固定资产投入使用后计税基础确定问题：企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。

综合上述政策规定，企业对年度内未取得发票的固定资产，在企业所得税汇算清缴时，可暂按合同规定的金额计提折旧。待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行，按照实际金额在税务机关补充申报，把暂估金额调整成实际金额（原值和折旧额都要调整）。

如果在12个月内仍未取得发票，在汇算清缴时按暂估价计算扣除的折旧额不得税前扣除。

根据《国家税务总局关于印发（房地产开发经营业务企业所得税处理办法）的通知》（国税发[2009]31号）第三十二条的规定：

除以下几项预提（应付）费用外，计税成本均应为实际发生的成本。

（一）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10％。

（二）公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。

（三）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。

综合上述规定，房地产企业可以按照规定预提成本费用，但必须是上面文件所列举的项目，符合文件规定的标准，计提数额不能超过发票不足金额。

现在是根本不知道这个费用，发票当然也没到，自然也没入账，发票到了我肯定就知道这个费用了。其实这种情况很常见，经常次年有有拿上年的发票来报销，其实这就是这种情况。

那这种怎么处理呢？

其实理论也很简单，前面不是说了权责发生制嘛，你还是应该入到上年啊，但是上年都结账了，我咋入啊?

这里就用上了以前年度损益这个科目(小企业会计准则不用这个）。

正常我们这笔分录是2021年记

借：费用

      贷：银行存款

因为不能影响当期损益，权责发生制嘛，所以，我们这里把涉及损益的科目都变成以前年度损益调整，那就变成了下面这样。

借：以前年度损益调整

贷：银行存款

这样自然就不影响2021年利润，虽然分录是做到2021年的，但是不影响2021年的利润，因为以前年度损益调整是不计入利润表，直接结转到利润分配-未分配利润里面去了。

那么企业所得税呢?

那自然也是在2020年的汇算里面处理，已经汇算了那就调整申报表，把这个费用加到所属期去扣除，没有申报那直接就把这个算进去。

其实理论上也就这么回事。

但是大家也看到了，以后是以前年度损益调整，一会是调整申报表，其实听麻烦的，有时候就一笔几百或者几千的费用，大费周章去调整性价比不高，就处理在当期了。

当然作为一个正规公司，你自己的内控还是要做到位，比如发票有滞后到，那你首先应该年底结账之前通知及时报销入账，其次一个缓冲期最多定在次年1月，一个月时间处理一下这种跨期发票，我觉得都是合理的。

属于增值税应税项目的支出，大部分是需要凭发票扣除的，但也有一些例外，具体如下：

A、对方为依法无需办理税务登记的单位，其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证。

根据《税务登记管理办法》规定：可以不办理税务登记的只有三类：一是国家机关；二是个人；三是无固定生产、经营场所的流动性农村小商贩。

【例】A公司租用了某政府机关的房屋，那么A公司可以凭政府机关代开的增值税发票税前扣除；也可以凭收款凭证、租赁合同、银行付款单据等证明真实性，按规定在税前扣除。但要注意细节，收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。 

B、对方为从事小额零星经营业务的个人。其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证。

小额零星经营业务的判断标准是个人从事应税项目经营业务的销售额不超过增值税相关政策规定的起征点。　　

根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十七条、《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）第四十九条-五十条规定，增值税起征点幅度如下:（一）按期纳税的，为月销售额5000-20000元（含本数）。（二）按次纳税的，为每次（日）销售额300-500元（含本数）。

如何理解按次纳税和按期纳税？

[国家税务总局货物和劳务税司副司长张卫]答：按次纳税和按期纳税，以是否办理税务登记或者临时税务登记作为划分标准。凡办理了税务登记或临时税务登记的小规模纳税人，月销售额未超过10万元（按季申报的小规模纳税人，为季销售额未超过30万元）的，都可以按规定享受增值税免税政策。未办理税务登记或临时税务登记的小规模纳税人，除特殊规定外，则执行《增值税暂行条例》及其实施细则关于按次纳税的起征点有关规定，每次销售额未达到500元的免征增值税，达到500元的则需要正常征税。对于经常代开发票的自然人，建议主动办理税务登记或临时税务登记，以充分享受小规模纳税人月销售额10万元以下免税政策。

也就是说，500元以下的小额零星支出业务不需要发票税前扣除，只需要凭借对方开具的收款凭证就可以作为税前扣除凭证，收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。

根据《国家税务总局关于发布《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的公告》（国家税务总局公告2018年第28号）第十条的规定：

企业在境内发生的支出项目不属于应税项目的，对方为单位的，以对方开具的发票以外的其他外部凭证作为税前扣除凭证；对方为个人的，以内部凭证作为税前扣除凭证。

比如说，支付给外单位的解除合同违约金，因合同未履行，没有发生增值税应税行为，故支付的违约金不属于应税项目，不需要也无法取得发票，可以对方开具的发票以外的其他外部凭证作为税前扣除凭证。企业应将与税前扣除凭证相关的资料，包括合同协议、支出依据、付款凭证等留存备查，以证实税前扣除凭证的真实性。

再比如支付给职工个人的离职补偿金、抚恤金、福利费等，支付给个人的拆迁补偿款、损失赔偿金等，以内部凭证作为税前扣除凭证。

以对方开具的发票或者具有发票性质的收款凭证、相关税费缴纳凭证作为税前扣除凭证。

(一)无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料(包括工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料);

(二)相关业务活动的合同或者协议;

(三)采用非现金方式支付的付款凭证;

(四)货物运输的证明资料;

(五)货物入库、出库内部凭证;

(六)企业会计核算记录以及其他资料。

前款第一项至第三项为必备资料。

采取分摊方式的，企业以发票外的其他外部凭证和分割单作为税前扣除凭证，共同接受非应税劳务的其他企业以企业开具的分割单作为税前扣除凭证。

在这里，对于“劳务“的理解：

税务总局所得税司何冰解读：六、劳务，《办法》第十一条、第十八条均提及“劳务”概念。这里的“劳务”也是一个相对宽泛的概念，原则上包含了所有劳务服务活动。比如，《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则中规定的加工、修理修配劳务，销售服务等；《企业所得税法》及其实施条例规定的建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动等。此外，《办法》第十八条所称“应纳增值税劳务”中的“劳务”也应按上述原则理解，不能等同于増值税相关规定中的“加工、修理修配劳务”。

采取分摊方式的，企业以发票外的其他外部凭证和分割单作为税前扣除凭证，共同接受非应税劳务的其他企业以企业开具的分割单作为税前扣除凭证。

出租方采取分摊方式的，企业以出租方开具的发票外的其他外部凭证作为税前扣除凭证。

企业租用（包括企业作为单一承租方租用）办公、生产用房等资产发生的水、电、燃气、冷气、暖气、通讯线路、有线电视、网络等费用，出租方作为应税项目开具发票的，企业以发票作为税前扣除凭证；出租方采取分摊方式的，企业以出租方开具的其他外部凭证作为税前扣除凭证。

适用水电气等分割单的前提必须是发生企业租用（包括企业作为单一承租方租用）办公、生产用房，没有租赁这个大前提是不能使用分割单作为税前扣除凭证的。

【例】A公司将自有房屋全部租赁给B公司，这种情况下，B公司使用的水、电等可以凭A公司开具的转售水电费发票税前扣除，也可以凭A公司开具给B公司的水电分割单税前扣除。28号公告第十九条明确规定，包括单一承租方这种情况。 

上市公司在公开市场发行公司债，到期按发债时的约定支付利息，利息支付流程是公司根据券商的通知，将相应的利息款项划转至上交所账户，再由上交所根据债券持有人信息，将相应的利息划转至债券持有人账户。在此过程中，发债公司不知债券持有人的相关信息，支付利息时也无法取得发票，只收到中国证券结算登记有限责任公司的债券兑付确认书。这种情况应该如何税前扣除呢？

北京税务局答复：企业在证券市场发行债券，通过中国证券登记结算有限公司（以下简称中国结算）向投资者支付利息是法定要求，考虑到中国结算转给投资者的利息支出均有记录，税务机关可以通过中国结算获取收息企业信息，收息方可控的实际情况，允许债券发行企业凭中国结算开具的收息凭证、向投资者兑付利息证明等证据资料税前扣除。

未开票收入如何填报？

后期又开具了发票又该如何申报？

作为销售方，如果购买方前期不索要发票或者明确了不需要开票，企业财务人员做了纳税申报，后期对方缺发票又要求销售方开具的，这个时候，很多财务人员的小伙伴就有点迷茫了，这个要怎么申报？

未开票收入申报：达到纳税义务时间，但是没有开票也要申报取得的收入。（这也是一个常见的误区，认为不开票取得的收入就不需要申报）

我们知道，一般纳税人的增值税申报表附表（一）中，第5、6列“未开具发票”就是专门用来填报未开具发票的收入，如下图：【举例1】：甲企业为增值税一般纳税人，按月申报，2020年7月份取得销售智能存储柜不含税收入600000元，税额78000元，当时购买方乙公司声称不需要开票，申报增值税纳税纳税申报表时，”未开具发票“已填写了上述销售额600000元和销项税额78000元，如下图：假设10月份甲公司共销售智能存储柜不含税金额150万元，销项税额195000元，其中，有100万元开了专票，剩余50万元未开发票，同时，乙公司又要求甲公司补开7月份的发票，甲公司在申报10月份的增值税申报表时，填报数据如下：

总结：

1、发生“未开票收入”纳税义务

发生未开票纳税义务期间，申报增值税仍然在“未开票收入”栏填列正数销售额即可，但需要保留有关的证据，如合同、收款记录等，以备日后查证。

2、后期补开已申报的“未开票收入”发票

纳税人补开以前所属期的发票，若对应销售额在前期已经正常申报，则仅需在补开发票的当期办理增值税纳税申报时，将补开发票销售额和销项税额填入“开具增值税专用发票”或“开具其他发票”相关栏次，同时在“未开具发票”栏次填报对应负数销售额和销项税额。

填报后，系统会提示申报比对异常，无法通过申报，强行申报会导致锁死税控设备，建议需要到大厅接受审核，并提交前期取得未开票收入的记账凭证、当期开具的发票等作为证明，申请正常申报和解锁税控设备。  

很多小伙伴经常问，我公司属于小规模纳税人有未开票收入需要申报，怎么没有找到“未开具发票”这一栏？未开票收入到底填写在哪呢？

这里需要提醒大家的是，只有一般纳税人增值税纳税申报表中才有“未开具发票”！小规模纳税人增值税纳税申报表主表上并没有未开具发票一栏。

1、【举例2】：某江西省小规模零售业A公司，按季度申报，第三季度的不含税销售额50万元，其中有30万是未开票收入，20万元开具了普通发票，税率1%，那么10月份在进行增值税季度申报时，如何填列申报未开票部分收入呢？

由于小规模纳税人是没有专门的栏次填写未开票收入，所以在实际申报过程中，将A公司的30万的未开票收入和当月的开票收入一起填写在第一栏“货物及劳务处”（为50万元），第2、3栏是第一栏包含的内容，是其中项，根据实际开票情况填列，第三栏填写开普票的收入金额20万元。（如果这50万元都是未开票收入，只填写第一栏50万元，第二、第三栏不填）

见下表：比对规则：

（1）当期开具的增值税普通发票金额应小于或者等于申报表填报的增值税普通发票销售额。

（2）《增值税纳税申报表（小规模纳税人适用）》第1栏（货物及劳务列+服务、不动产和无形资产）本期数≥第2栏+第3栏（货物及劳务列+服务、不动产和无形资产）本期数。

开票金额20万<申报销售额50万

第一栏50万>2+3栏次20万，

所以，能顺利通过申报比对。

2、次月未开票收入又补开发票

接着上个例子，假设A公司第四季度无销售收入，把上个季度已经申报的未开票收入30万元，全部补开了发票，又如何申报？

有的小伙伴可能是这样申报的：把本季度已开的30万开票收入填在第三栏，第一栏不用填列数据，原因是：当期申报了30万未开票收入，这期又开票了，所以应冲减上期申报的30万，本期不用缴纳增值税，刚好30-30=0，不用填写了。

如果是按照这样的填写方式，在进行申报时也是会提示无法通过比对，如果强行申报会异常，进而锁死无法解锁，需要去税局大厅进行处理。

其实还有一种方法相对更简单一些，因为当月确定未开票收入时，就已经申报了，所以开票的时候直接做零申报即可，不用填负数对冲，本期增值税纳税申报表不做任何数据的填报！（也需要去税务局现场申报比对）

假设：第四季度A公司还有其他的开票收入25万元，申报第四季度报表时，A公司实际开具发票55万元（第四季度开票25万元+补开上季度30万元），其中30万元在第三季度已申报纳税，本月只是补开发票。

在填写申报表的时候，直接扣减已报税的30万元，增值税纳税申报表直接按照25万元申报纳税即可。

提醒：不管是小规模还是一般纳税人，都要做好未开票收入申报的明细台账，以后开了发票，直接从台账中扣除，以免重复报税，增加企业税负，同时也是为了方便以后应对税务检查，有资料证明这些属于补开前期已经申报的未开票收入，而非漏报收入。

1、小规模纳税人未开票收入的账务处理分录：

借：银行存款/库存现金    303000元

     贷：主营业务收入/其他业务收入  300000元

          应交税费-应交增值税  3000元  （征收率1%）

2、如果是一般纳税人分录如下：

借：银行存款/库存现金    303000元

     贷：主营业务收入/其他业务收入  300000元

          应交税费-应交增值税（销项税额）  39000元 （税率13%）

注意：账务处理时，未开票收入为不含税收入。